Photovoltaikanlage

Inhaltsverzeichnis

1 Begriff
2 Das Erneuerbar-Energien-Gesetz (EEG)
3 Betriebsvorrichtung oder Gebäudebestandteil?
4 Einkommensteuer
4.1 Einkünfte aus Gewerbebetrieb
4.1.1 Allgemeines
4.1.2 Gewinnerzielungsabsicht
4.1.3 Steuerbefreiung
4.1.4 Gewinnermittlung
4.1.4.1 Betriebseinnahmen
4.1.4.2 Betriebsausgaben
4.1.4.2.1 Überblick
4.1.4.2.2 Absetzungen für Abnutzungen
4.1.4.2.3 Investitionsabzugsbetrag und Sonderabschreibung nach § 7g EStG
4.2 Verpachtung von Dächern zum Betrieb einer Photovoltaikanlage
4.3 Betriebsaufgabe oder -veräußerung
4.4 Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer für die Verwaltung einer Photovoltaikanlage
4.5 Gemeinschaftlich betriebene Photovoltaikanlagen
4.5.1 Vermögensverwaltende Gesellschaften
4.5.2 Ehegatten-GbR
4.5.3 Bürgersolaranlage
4.6 Bauabzugsteuer
4.6.1 Allgemeines
4.6.2 BFH vom 7.11.2019
5 Gewerbesteuer
5.1 Beginn der Gewerbesteuerpflicht
5.2 Photovoltaikanlagen von Privatpersonen
5.3 Gewerbesteuerbefreiung kleinerer Photovoltaikanlagen
6 Grunderwerbsteuer
7 Umsatzsteuer
7.1 Allgemeines
7.1.1 Rechtslage bis 2022
7.1.2 Rechtslage ab 2023
7.2 Rechtsprechung
8 Anmelde- und Anzeigepflichten
8.1 Allgemeines
8.2 Gewerbeanmeldung
9 Praktische Ratgeber
10 Literaturhinweise
11 Verwandte Lexikonartikel

Aktuelles

1. Bei Inbetriebnahme einer Photovoltaikanlage nach dem 30.7.2022 gilt das Erneuerbare-Energien-Gesetz vom 30.7.2022 (EEG 2023); vgl. 2.

2. Durch das JStG 2022 vom 20.12.2022 (BGBl I 2022, 2294) wurden folgende steuerliche Maßnahmen zur Förderung des Ausbaus von Photovoltaikanlagen ergriffen:

   • Einkommensteuer: Einführung einer Ertragsteuerbefreiung nach § 3 Nr. 72 EStG; vgl. 4.1.3.

   • Umsatzsteuer: Nullsteuersatz nach § 12 Abs. 3 UStG; vgl. 7.

   Das BMF hat ein Faltblatt zur steuerlichen Behandlung einer Photovoltaikanlage nach neuem Recht veröffentlicht (BMF online, Stand 3.5.2023). Das Faltblatt kann von der Homepage des BMF heruntergeladen werden.

1. Begriff

Eine Photovoltaikanlage ist eine Solarstromanlage, in der mittels Solarzellen ein Teil der Sonnenstrahlung in elektrische Energie umgewandelt wird. Sie besteht im Wesentlichen aus Solarzellen, die in sog. Solarmodulen zusammengefasst werden, einem Wechselrichter, der den Gleitstrom umwandelt, und einem Einspeisezähler.

Es sind verschiedene Arten von Photovoltaikanlagen (PV) möglich:

• Additive Photovoltaikanlagen (AdFV),

• Gebäudeintegrierte Photovoltaikanlagen,

• Freiflächenanlagen.

Photovoltaikanlagen werden wegen der Energiewende als eine der Schlüsseltechnologien gerade stark nachgefragt. Das Jahr 2023 war in Deutschland ein »Boom-Jahr« für die Photovoltaikanlage.

2. Das Erneuerbar-Energien-Gesetz (EEG)

Das EEG ist am 1.4.2000 erstmals in Kraft getreten. Es regelt die Einspeisung von regenerativem Strom in die öffentlichen Stromnetze. Jede Photovoltaikanlage mit Netzanschluss unterliegt dabei den Regelungen und Vorgaben des EEG und kann von einer Fördervergütung profitieren. Damit wird die Erzeugung von Strom aus erneuerbaren Energien gefördert.

Das EEG wurde mehrfach geändert. Maßgebend dafür, ob z.B. eine Eigenverbrauchsvergütung oder in welcher Höhe das Einspeisen in das Stromnetz vergütet wird, ist der Zeitpunkt der Inbetriebnahme der Anlage:

• Inbetriebnahme nach dem 31.12.2016: Es gilt das Erneuerbare-Energien-Gesetz vom 8.7.2016 (EEG 2017, BGBl I 2016, 2258). Danach erfolgt die Vergütungshöhe des erneuerbaren Stroms ab 2017 nicht wie bisher staatlich festgelegt, sondern wird durch Ausschreibungen am Markt ermittelt.

• Inbetriebnahme nach dem 31.12.2020: Es gilt das Erneuerbare-Energien-Gesetz vom 21.12.2020 (EEG 2021, BGBI I 2020, 3138). Es enthält erstmals Regelungen für ausgeförderte Anlagen i.S.d. § 3 Nr. 3a EEG 2021. Für diese gibt es eine Vergütung, welche sich nach dem Jahresmarktwert abzüglich der Vermarktungskosten (§ 23b i.V.m. § 53 EEG 2021) bemisst.

• Inbetriebnahme nach dem 30.7.2022: Es gilt das Erneuerbare-Energien-Gesetz vom 30.7.2022 (EEG 2023). Für das seit mehr als 20 Jahren bestehende Erneuerbare-Energien-Gesetz (EEG) hat die Bundesregierung am 7.7.2022 eine Neufassung beschlossen, die am 30.7.2022 in Kraft getreten ist. Zur Beschleunigung des Ausbaus von erneuerbaren Energien greift nunmehr der Grundsatz, dass die Nutzung erneuerbarer Energien im überragenden öffentlichen Interesse liegt und der öffentlichen Sicherheit dient. Damit haben erneuerbare Energien bei Abwägungsentscheidungen Vorfahrt. Zudem steigt vom 30.7.2022 an die Vergütung für alle neuen PV-Dachanlagen.

3. Betriebsvorrichtung oder Gebäudebestandteil?

Die FinVerw hat in einem umfangreichen Erlass ausführlich zur Abgrenzung des Grundvermögens von den BVO Stellung genommen (BVO-Abgrenzungserlass vom 5.6.2013, BStBl I 2013, 734). Die Antwort auf die Frage, ob die einzelnen Bestandteile i.S.d. § 94 Abs. 2 BGB nach Bewertungsrecht Teile von Gebäuden oder BVO sind, hängt davon ab, ob sie der Benutzung des Gebäudes ohne Rücksicht auf den gegenwärtig ausgeübten Betrieb dienen oder ob sie in einer besonderen Beziehung zu diesem Betrieb stehen. Als BVO können dabei nur Vorrichtungen angesehen werden, mit denen das Gewerbe unmittelbar betrieben wird (BFH vom 23.3.1990, BStBl II 1989, 751, vom 10.10.1990, BStBl II 1991, 59 und vom 11.12.1991, BStBl II 1992, 278).

Gebäudebestandteile sind wie Gebäude ausgehend vom Gebäudebegriff von den BVO abzugrenzen. Von einem Gebäudebestandteil ist danach auszugehen, wenn die Vorrichtung im Rahmen der allgemeinen Nutzung des Gebäudes erforderlich ist. Bei doppelfunktionalen Konstruktionselementen geht die Gebäudefunktion der betrieblichen Funktion vor (BFH vom 28.5.2003, BStBl II 2003, 693).

4. Einkommensteuer

4.1. Einkünfte aus Gewerbebetrieb

4.1.1. Allgemeines

Nach § 15 Abs. 2 EStG setzt das Vorliegen eines Gewerbebetriebs voraus, dass eine selbstständige nachhaltige Betätigung mit der Absicht unternommen wird, Gewinn zu erzielen, und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbstständige Arbeit anzusehen ist. Das Vorliegen gewerblicher Einkünfte erfordert als weiteres ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal, dass die Betätigung den Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung überschreitet.

Wer eine Photovoltaikanlage betreibt und den erzeugten Strom in das Stromnetz einspeist (netzgekoppelte Anlage), erzielt damit i.d.R. Einkünfte aus Gewerbetrieb i.S.d. § 15 EStG.

Dies hat das FG Baden-Württemberg mit Urteil vom 5.4.2017 (4 K 3005/14, LEXinform 5020080, DB 2017, 12 Nr. 19) bestätigt.

Leitsatz:

4.1.2. Gewinnerzielungsabsicht

Ob Gewinnerzielungsabsicht vorliegt, ist im Einzelfall nach den allgemeinen Grundsätzen – unter Berücksichtigung der individuellen Leistungsdaten der Anlage, der erhaltenen Fördermittel, der vorgenommenen Investitionen und der Finanzierung – zu prüfen. Dabei ist zu berücksichtigen, dass die Vergütungen abhängig vom jeweiligen Jahr der Inbetriebnahme der Anlage sinken (sog. Degression; s.o. die jeweiligen Abbildungen).

Mit BMF-Schreiben vom 2.6.2021 (BStBl I 2021, 722) hat die FinVerw zur Gewinnerzielungsabsicht bei kleinen Photovoltaikanlagen und vergleichbaren Blockheizkraftwerken Stellung genommen. Das BMF-Schreiben wurde aufgehoben und durch das BMF-Schreiben vom 29.10.2021 (BStBl I 2021, 2202) ersetzt. Die dort enthaltenen Regelungen dienen der Vereinfachung des Verwaltungsverfahrens, da bei Inanspruchnahme der Vereinfachungsregelung aufwändige und streitanfällige Ergebnisprognosen für die Beurteilung der Gewinnerzielungsabsicht weder erstellt noch geprüft werden müssen.

4.1.3. Steuerbefreiung

Durch das JStG 2022 vom 20.12.2022 (BGBl I 2022, 2294) wurde im Rahmen der Einkommensteuer eine Ertragsteuerbefreiung nach § 3 Nr. 72 EStG für Einnahmen aus dem Betrieb von Photovoltaikanlagen eingeführt. Wer privat eine PV-Anlage betreibt, muss dafür keine Einkommensteuer mehr zahlen. § 3 Nr. 72 EStG greift rückwirkend für das Jahr 2022.

Von der Steuer befreit sind PV-Anlagen bis zu einer Bruttonennleistung von 30 kW (peak) auf Einfamilienhäusern, Gewerbeimmobilien und Nebengebäuden (z.B. Garagen, Carports) beziehungsweise von 15 kW (peak) je Wohn- und Gewerbeeinheit bei anderen Gebäuden (z.B. Mehrfamilienhäuser, gemischt genutzte Immobilien). Die Steuerbefreiung erfolgt unabhängig von der Verwendung des erzeugten Stroms. Die Regelung umfasst auch sämtliche Bestandsanlagen.

Das BMF hat sich mit Schreiben vom 17.7.2023 (BStBl I 2023, 1494) zur Steuerbefreiung von Photovoltaikanlagen (§ 3 Nr. 72 EStG) ausführlich geäußert.

4.1.4. Gewinnermittlung

Stpfl., die die PV-Anlage auf dem Dach ihres privaten Wohnhauses oder im Garten installieren, werden dadurch i.d.R. handelsrechtlich nicht buchführungspflichtig (§ 140 AO) und auch die steuerlich maßgeblichen Umsatz- und Gewinngrenzen nach § 141 AO werden nicht überschritten. Die Ermittlung des Gewinns erfolgt nach der Einnahmen-Überschussrechnung i.S.d. § 4 Abs. 3 EStG.

4.1.4.1. Betriebseinnahmen

Hauptsächlich die vom Netzbetreiber gewährten Vergütungen, die abhängig vom jeweiligen Jahr der Inbetriebnahme der Anlage sinken, stellen BE dar.

4.1.4.2. Betriebsausgaben

4.1.4.2.1. Überblick

BA sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind. Als BA kommen insbesondere in Betracht:

• Aufwendungen für den Einkauf des Brennstoffes zum Betreiben des Motors eines Blockheizkraftwerks;

• Reparatur-/Wartungskosten,

• Finanzierungskosten;

• Versicherungsbeiträge;

• Rechts- und Beratungskosten;

• gezahlte EEG-Umlage für den selbst verbrauchten Strom (§ 61 Abs. 1 EEG 2017), wenn der selbst verbrauchte Strom im unternehmerischen Bereich eingesetzt wird;

• Absetzungen für Abnutzung;

• Investitionsabzugsbetrag und Sonderabschreibung nach § 7g EStG;

• gezahlte USt und Vorsteuerbeträge, wenn der Betreiber Unternehmer i.S.d. § 2 Abs. 1 UStG ist und nicht unter die Kleinunternehmerregelung i.S.d. § 19 UStG fällt.

4.1.4.2.2. Absetzungen für Abnutzungen

Damit für eine Photovoltaikanlage AfA als BA zum Ansatz gebracht werden kann, muss es sich bei der Anlage um BV handeln:

• Wird ein bewegliches WG zu mehr als 50 % betrieblich genutzt, gehört es nach dem Grundsatz der Unteilbarkeit voll zum notwendigen Betriebsvermögen (R 4.2 Abs. 1 Satz 4 EStR 2012).

• Bei einer betrieblichen Nutzung von mindestens 10 % bis zu 50 % ist eine Zuordnung dieser WG zum gewillkürten Betriebsvermögen möglich (R 4.2 Abs. 1 Satz 6 EStR 2012).

• WG, die zu mehr als 90 % privat genutzt werden, gehören in vollem Umfang zum Privatvermögen (R 4.2 Abs. 1 Satz 5 EStR 2012).

AfA- Bemessungsgrundlage

Bemessungsgrundlage für die AfA sind die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten der PV-Anlage. Für deren Ermittlung gelten die allgemeinen Grundsätze des § 255 HGB.

AfA-Methoden

Als AfA-Methode kommt allein die lineare Abschreibung nach § 7 Abs. 1 EStG in Betracht. Dabei ist für Photovoltaikanlagen von einer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von 20 Jahren auszugehen (vgl. lfd. Nr. 3.1.6 der AfA-Tabelle für die allgemein verwendbaren Anlagegüter, BStBl I 2000, 1532). Für ab dem 1.1.2011 angeschaffte und hergestellte Anlagen ist keine degressive AfA mehr möglich. Nicht zulässig sind darüber hinaus Abschreibungen nach § 7 Abs. 4 und 5 EStG, erhöhte Absetzungen nach § 7h EStG oder die Übertragung von stillen Reserven nach § 6b Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG.

4.1.4.2.3. Investitionsabzugsbetrag und Sonderabschreibung nach § 7g EStG

Als bewegliche WG fallen Photovoltaikanlagen in den Anwendungsbereich des § 7g EStG. Dies betrifft die Sonderabschreibung als auch den Investitionsabzugsbetrag. Der Investitionsabzugsbetrag ist grds. bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG oder § 5 EStG im Rahmen der E-Bilanz nach amtlich vorgeschriebenen Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln (BMF vom 20.3.2017, BStBl I 2017, 423, Rn. 24).

Unter Inanspruchnahme von Investitionsabzugsbeträgen nach § 7g EStG werden größere Photovoltaikanlagen als Einzelgewerbebetriebe für Teilanlagen für die einzelnen Investoren vermarktet. Das FG Köln befasste sich in diesem Zusammenhang mit rechtskräftigem Beschluss vom 22.6.2020 (14 K 2039/19) mit den Themen Erfordernis eines Verfahrens der einheitlichen und gesonderten Feststellung und Einkunftserzielung als Mitunternehmer an Photovoltaikanlage (vgl. auch den Beitrag von Urban »Vermarktung größerer Photovoltaikanlagen und § 7g EStG/Qualifikation der Anleger als Einzelgewerbetreibende oder Mitunternehmer?«, NWB 2020, 3177).

4.2. Verpachtung von Dächern zum Betrieb einer Photovoltaikanlage

Wer eine Photovoltaikanlage nicht selbst betreiben möchte, kann sein Dach an einen Dritten gegen Entgelt überlassen, der dann darauf eine eigene Photovoltaikanlage installiert und betreibt. Die entgeltliche Überlassung führt in diesem Fall zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Befindet sich das Gebäude in einem BV, handelt es sich bei dem Pachtentgelt um BE.

4.3. Betriebsaufgabe oder -veräußerung

Da das Betreiben der PV-Anlage einen Gewerbebetrieb darstellt, müssen die bei einer → Betriebsaufgabe oder einer → Betriebsveräußerung aufgedeckten stillen Reserven nach §§ 16 und 34 EStG versteuert werden.

4.4. Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer für die Verwaltung einer Photovoltaikanlage

Grds. besteht die Möglichkeit, die Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung als BA abzuziehen, wenn dem Betreiber für die Verwaltungstätigkeiten im Zusammenhang mit der Photovoltaikanlage kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht (§ 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG). In diesem Fall wird die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1 250 € begrenzt. Über § 9 Abs. 5 EStG ist § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG auch im Rahmen des Werbungskostenabzugs anwendbar.

Das Arbeitszimmer muss nahezu ausschließlich im Zusammenhang mit dem Betreiben der Photovoltaikanlage genutzt werden; die private Mitbenutzung muss unter 10 % liegen. Ob es zwingend erforderlich ist, ist jedoch ohne Bedeutung. Dies hat der BFH mit Urteil vom 3.4.2019 (VI R 46/17, BStBl II 2022 II, 358) im Fall der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer einer Flugbegleiterin ausdrücklich festgestellt. Die Entscheidung wurde nachträglich zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt; sie war seit dem 25.7.2019 als NV-Entscheidung abrufbar.

4.5. Gemeinschaftlich betriebene Photovoltaikanlagen

4.5.1. Vermögensverwaltende Gesellschaften

Nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 EStG gilt als Gewerbebetrieb in vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit einer OHG, einer KG oder einer anderen PersGes, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit i.S.d. Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 ausübt (Alternative 1) oder gewerbliche Einkünfte i.S.d. Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 bezieht (Alternative 2). Dies gilt nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 2 EStG unabhängig davon, ob aus der Tätigkeit i.S.d. Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 ein Gewinn oder Verlust erzielt wird (Alternative 1) oder ob die gewerblichen Einkünfte i.S.d. Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 positiv oder negativ sind (Alternative 2).

Mit Urteil vom 30.6.2022 (IV R 42/19, BStBl II 2023, 118) befasste sich der BFH mit der Abfärbung von Verlusten aus gewerblicher Tätigkeit einer vermögensverwaltenden Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR), die auf einem von ihr vermieteten Grundstück eine PVA errichten ließ.

Leitsätze

4.5.2. Ehegatten-GbR

Nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO sind die einkommen- und körperschaftsteuerpflichtigen Einkünfte und mit ihnen in Zusammenhang stehende andere Besteuerungsgrundlagen gesondert festzustellen, wenn an den Einkünften mehrere Personen beteiligt sind und die Einkünfte diesen Personen zuzurechnen sind. Dieses Gebot gilt nicht, wenn es sich um einen Fall von geringer Bedeutung handelt (§ 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 AO).

Mit Urteil vom 6.2.2020 (IV R 6/17, BStBl II 2021, 17) nahm der BFH Stellung zu Einkünften aus PV-Anlage bei Ehegatten ohne gesonderte Feststellung.

Leitsatz

Sachverhalt

Entscheidungsgründe

Mit dem Erfordernis eines Verfahrens der einheitlichen und gesonderten Feststellung in Bezug auf die Einkunftserzielung als Mitunternehmer (Ehegatten) an einer Photovoltaikanlage beschäftigte sich das FG Köln mit Beschluss vom 22.6.2020 (14 K 2039/19).

4.5.3. Bürgersolaranlage

Besteht keine Möglichkeit, eine eigene Anlage zu errichten, oder möchte man dies nicht, so sind ggf. Beteiligungen an Projekten wie »Bürgersolardächern« und »Bürgersolarstrom-Anlagen« oder über »Dachflächenbörsen« in Betracht zu ziehen.

4.6. Bauabzugsteuer

4.6.1. Allgemeines

Werden Bauleistungen für Unternehmen oder juristische Personen des öffentlichen Rechts (Auftraggeber) erbracht, sind die Auftraggeber gem. § 48 ff. EStG grds. verpflichtet, von dem Entgelt für die Bauleistungen einen Steuerabzug i.H.v. 15 % vorzunehmen und die Beträge an das FA abzuführen, das für das Bauunternehmen zuständig ist (→ Abzugsbesteuerung bei Bauleistungen).

Nach dem Ergebnis einer Abstimmung zwischen den obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder stellt die Installation einer Photovoltaikanlage an oder auf einem Gebäude eine Bauleistung i.S.d. § 48 EStG dar. Ebenso kann die Aufstellung einer Freilandphotovoltaikanlage den Bauleistungsbegriff des § 48 EStG erfüllen. Zur Beurteilung der Frage, inwieweit eine Bauleistung i.S.d. § 48 Abs. 1 Satz 3 EStG vorliegt, spielt es keine Rolle, ob das fest in das Gebäude eingebaute WG als Betriebsvorrichtung oder Gebäudebestandteil anzusehen ist. Der Begriff des Bauwerks ist gem. Rz. 5 des BMF-Schreibens vom 27.12.2002 (BStBl I 2002, 1399) weit auszulegen und umfasst nicht nur Gebäude, sondern darüber hinaus sämtliche irgendwie mit dem Erdboden verbundene oder infolge ihrer eigenen Schwere auf ihm ruhende, aus Baustoffen oder Bauteilen mit baulichem Gerät hergestellte Anlagen (s.a. FG Düsseldorf vom 10.10.2017, 10 K 1513/14, EFG 2018, 959, LEXinform 5021085, Revision eingelegt, Az. BFH: I R 67/17, LEXinform 0951722). Im Revisionsverfahren I R 67/17 muss der BFH klären, ob es sich bei der Montage von Aufdach-PV-Anlagen tatsächlich um Bauleistungen i.S.d. § 48 Abs. 1 EStG handelt.

Diese Rechtsauffassung ist grundsätzlich in allen offenen Fällen anzuwenden. Für Fälle bis zum 31.12.2015 (Zeitpunkt der Entstehung der Bauabzugsteuer) ist es jedoch nicht zu beanstanden, wenn ein Abzug der Bauabzugsteuer oder das Anfordern einer Freistellungsbescheinigung unterbleibt (BayLfSt Verfügung vom 16.9.2015, S 2272 1.1 – 3/8 St 32, DStR 2015, 2720, LEXinform 5235725).

4.6.2. BFH vom 7.11.2019

Bestimmte Leistungsempfänger müssen für im Inland erbrachte Bauleistungen einen Steuerabzug i.H.v. 15 % der Gegenleistung einbehalten. Bauleistungen sind grds. alle Leistungen, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen.

Mit Urteil vom 7.11.2019 (I R 46/17, BStBl II 2020, 552) nahm der BFH Stellung zur Bauabzugsteuer bei Errichtung von Freiland-Anlagen.

Leitsätze

Sachverhalt

5. Gewerbesteuer

5.1. Beginn der Gewerbesteuerpflicht

Im Unterschied zur ESt begründen bloße Vorbereitungshandlungen noch keine Gewerbesteuerpflicht (vgl. auch R 2.5 Abs. 1 GewStR). Als Beginn der Gewerbesteuerpflicht eines Photovoltaikanlagenbetriebes ist daher i.d.R. der Zeitpunkt anzusetzen, an dem die regelmäßige Stromeinspeisung ins Netz beginnt.

5.2. Photovoltaikanlagen von Privatpersonen

Bei von Privatpersonen betriebenen PV-Anlagen spielt die GewSt in den meisten Fällen keine Rolle, da der Freibetrag i.H.v. 24 500 € (§ 11 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 GewStG) nicht überschritten wird. Die notwendige Hinzurechnung der Finanzierungsaufwendungen entfällt i.d.R. wegen des Freibetrags von 100 000 € (§ 8 Nr. 1 GewStG).

5.3. Gewerbesteuerbefreiung kleinerer Photovoltaikanlagen

Durch das Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (→ Jahressteuergesetz 2019) vom 12.12.2019 (BGBl I 2019, 2451) wurde in § 3 GewStG mit der neuen Nr. 32 die Gewerbesteuerbefreiung auf den Betrieb kleinerer Solaranlagen erweitert. Danach sind stehende Gewerbebetriebe von Anlagenbetreibern i.S.d. § 3 Nr. 2 EEG von der Gewerbesteuerpflicht befreit, wenn sich deren Tätigkeit ausschließlich auf die Erzeugung und Vermarktung von Strom aus einer auf, an oder in einem Gebäude angebrachten Solaranlage bis zu einer installierten Leistung von 10 kW (peak) beschränkt. § 3 Nr. 32 GewStG ist ab dem Erhebungszeitraum 2019 anzuwenden (§ 36 Abs. 2 Satz 4 GewStG).

Die Gewerbesteuerbefreiung hat allerdings zur Folge, dass diese Unternehmen eine Gewerbesteuererklärung abzugeben haben (§ 149 Abs. 1 Satz 2 AO). Hierin haben sie die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung nachzuweisen.

Durch das JStG 2022 vom 20.12.2022 (BGBl I 2022, 2294) wurde die bestehende Gewerbesteuerbefreiung für Photovoltaikanlagenbetreiber auf bis zu 30 kW (peak) rückwirkend ab dem Erhebungszeitraum 2022 erweitert.

6. Grunderwerbsteuer

Der Erlass der Finanzbehörde Hamburg vom 8.7.2008 (53 – S 4521 – 009/06, LEXinform 5231619) nimmt zum Umfang der Gegenleistung bei Grundstücksveräußerungen mit Solar- und PV-Anlagen Stellung. S.a. BayLfSt Pressemitteilung vom 14.2.2008 (LEXinform 0173948).

Gegenstand der Besteuerung bei der GrESt sind nach § 1 GrEStG Rechtsvorgänge, die sich auf inländische Grundstücke beziehen. Zum Grundstück gehören sämtliche Bestandteile (§§ 93 bis 96 BGB), somit auch die Gebäudebestandteile wie z.B. Heizungsanlagen, fest eingebaute Bad- und Sanitäreinrichtungen, Versorgungsleitungen für Strom, Wasser und Heizung sowie die Dacheindeckung. Nicht zu den Grundstücken rechnen hingegen Betriebsvorrichtungen (vgl. § 2 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG), sodass der auf sie entfallende Teil des Entgelts nicht in die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage einzubeziehen ist.

PV-Anlagen erzeugen Strom durch Sonnenenergie. Dienen diese ausschließlich der Energieversorgung des betroffenen Grundstücks (Eigenbedarf), gehören sie als Bestandteile oder Zubehör zum Grundvermögen (§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 GrEStG) und das hierfür gezahlte Entgelt ist in die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage einzubeziehen.

Dienen PV-Anlagen ausschließlich der Energieerzeugung und Einspeisung in öffentliche Energienetze (Lieferung an Energieversorger), unterhält der Grundstückseigentümer damit einen Gewerbebetrieb. Derartige PV-Anlagen sind Betriebsvorrichtungen (§ 68 BewG), sofern es sich um auf eine Trägerkonstruktion montierte PV-Module handelt. Das dafür gezahlte Entgelt ist nicht in die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage einzubeziehen.

Werden PV-Anlagen, die der Eigenversorgung oder dem Gewerbebetrieb dienen, als Ersatz für eine ansonsten erforderliche Dacheindeckung oder als Fassadenteil (anstelle von Fassadenelementen oder Glasscheiben) eingebaut bzw. befestigt, sind sie in entsprechender Auslegung des § 68 BewG als Gebäudebestandteil in das Grundvermögen einzubeziehen. Das hierfür gezahlte Entgelt ist in die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage einzubeziehen und unterliegt der GrESt (s.a. FinMin Baden-Württemberg vom 27.5.2008, 3 – S 4521/28, LEXinform 5231462).

7. Umsatzsteuer

7.1. Allgemeines

7.1.1. Rechtslage bis 2022

Zu klärende Fragen sind insbes.:

1. Ist man als Betreiber einer PV-Anlage Unternehmer i.S.v. § 2 Abs. 1 oder auch § 2b UStG?

2. Welche Art von Umsätzen (z.B. Lieferungen) liegen vor?

3. Ist der Vorsteuerabzug i.S.d. § 15 UStG möglich?

4. Kommt die Kleinunternehmer-Regelung nach § 19 UStG in Betracht?

Einzelheiten regelt die FinVerw:

• in Abschn. 2.5. UStAE;

• in der Verfügung der OFD Karlsruhe vom 13.8.2019 (S 7104) und

• im Leitfaden »Hilfe zu Photovoltaikanlagen« des BayLfSt (Stand: Januar 2019).

Eine ausführliche Darstellung enthält zudem der Beitrag »Photovoltaikanlagen im Umsatzsteuerrecht« von Becker (NWB 2020, 2226).

7.1.2. Rechtslage ab 2023

Durch das JStG 2022 vom 20.12.2022 (BGBl I 2022, 2294) wurde für die Lieferung, den innergemeinschaftlichen Erwerb, die Einfuhr und die Installation von Photovoltaikanlagen und Stromspeichern in Zukunft ein umsatzsteuerlicher Nullsteuersatz nach § 12 Abs. 3 UStG eingeführt, soweit es sich um eine Leistung an den Betreiber der Photovoltaikanlage handelt und die Anlage auf oder in der Nähe von Privatwohnungen, Wohnungen sowie öffentlichen und anderen Gebäuden, die für dem Gemeinwohl dienende Tätigkeiten genutzt werden, installiert wird. Da Photovoltaikanlagenbetreiber bei der Anschaffung der Anlage damit nicht mehr mit Umsatzsteuer belastet werden, müssen diese nicht mehr auf die Kleinunternehmerregelung (§ 19 UStG) verzichten, um sich die Vorsteuerbeträge erstatten zu lassen. Sie werden damit von Bürokratieaufwand entlastet.

Das BMF hat ein Schreiben zum Nullsteuersatz für Umsätze im Zusammenhang mit bestimmten Photovoltaikanlagen veröffentlicht und in den UStAE einen neuen Abschnitt 12.18. eingefügt (BMF vom 27.2.2023, BStBl I 2023, 351; ergänzt durch BMF vom 30.11.2023, BStBl I 2023, 2085).

Die Bundesregierung hat sich zur Frage geäußert, ob eine Photovoltaikanlage dem Nullsteuersatz nach § 12 Abs. 3 UStG unterliegt, wenn sie bereits im Jahr 2022 zum Teil in Betrieb genommen, der Batteriespeicher jedoch erst im Jahr 2023 installiert wurde:

• Bereits im Jahr 2021 haben die obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder beschlossen, dass bei gleichzeitiger Anschaffung einer Photovoltaikanlage und eines Stromspeichers umsatzsteuerrechtlich eine Sachgesamtheit vorliegt.

• Der Nullsteuersatz des § 12 Abs. 3 UStG ist auf diese einheitliche Leistung dann anzuwenden, wenn sie nach dem 31.12.2022 ausgeführt worden ist. Werklieferungen werden dabei grundsätzlich im Zeitpunkt ihrer Vollendung ausgeführt.

• Sofern der Batteriespeicher nicht zusammen mit einer Photovoltaikanlage, sondern als einzelner Gegenstand erworben worden und im Jahr 2023 geliefert worden ist, unterliegt die Lieferung des Batteriespeichers dem Nullsteuersatz.

7.2. Rechtsprechung

FG Baden-Württemberg vom 19.2.2020

Ob die Anschaffung eines Stromspeichers im Zusammenhang mit einer Photovoltaikanlage zum Vorsteuerabzug berechtigt, klärte das FG Baden-Württemberg mit Urteil vom 19.2.2020 (12 K 418/18, rechtskräftig).

BFH vom 4.5.2022

Zum Erwerb einer gemischt genutzten Photovoltaikanlage und der damit verbundenen vollen Zuordnung zum Unternehmensvermögen durch Abschluss eines Einspeisevertrags nahm der BFH mit Urteil vom 4.5.2022 (XI R 29/21, XI R 7/19) Stellung.

BFH vom 7.12.2022

Mit der Frage des Vorsteuerabzugs aus Reparaturkosten für ein Hausdach beschäftigte sich der BFH mit Urteil vom 7.12.2022 (XI R 16/21).

Leitsatz

FG Köln vom 7.11.2023

Wie die umsatzsteuerliche Zuordnungsentscheidung für steuerlich vertretene Unternehmer zu handeln ist, beschäftigte das FG Köln im Urteil vom 7.11.2023 (8 K 2418/22).

8. Anmelde- und Anzeigepflichten

8.1. Allgemeines

Stpfl. haben gegenüber der Gemeinde die Eröffnung eines Betriebes der Land- und Forstwirtschaft, eines gewerblichen Betriebes oder einer Betriebstätte mitzuteilen, in der sich der Betrieb oder die Betriebstätte befindet (§ 138 Abs. 1 Satz 1 AO). Diese unterrichtet das FA unverzüglich über den Inhalt der Mitteilung. Gegenüber dem FA kann der Anlagenbetreiber den Beginn seiner gewerblichen Betätigung mit dem »Fragebogen zur steuerlichen Erfassung« mitteilen. Nur wenn dieser ausgefüllt dem FA vorliegt, kann eine StNr. erteilt werden, die das Energieversorgungsunternehmen z.B. zur Abrechnung in Form der Gutschrift (vgl. § 14 Abs. 5 UStG) benötigt.

Durch das JStG 2022 wurden eine ab 1.1.2022 anzuwendende ertragsteuerliche Steuerbefreiung (vgl. § 3 Nr. 72 i.V.m. § 52 Abs. 4 Satz 6 EStG) für bestimmte kleine Photovoltaikanlagen sowie ein ab 1.1.2023 anzuwendender umsatzsteuerlicher Nullsteuersatz für die Lieferung und Installation bestimmter Photovoltaikanlagen eingeführt (vgl. § 12 Abs. 3 UStG). In diesem Zusammenhang hat sich das BMF mit Schreiben vom 12.6.2023 (BStBl I 2023, 990) zur steuerlichen Erfassung von Betreibern bestimmter kleiner Photovoltaikanlagen geäußert.

8.2. Gewerbeanmeldung

Eine Gewerbeanmeldung ist nur dann erforderlich, wenn der Betrieb von Photovoltaikanlagen als selbstständiges Gewerbe i.S.d. § 14 GewO betrieben wird, z.B. bei gewerbsmäßiger Anmietung von Hausdächern, um darauf eine Anlage zu betreiben.

9. Praktische Ratgeber

Wer eine Photovoltaikanlage betreibt, hat (auch) steuerliche Folgewirkungen zu beachten. Das Bayerische Landesamt für Steuern hat:

• eine »Hilfe zu Photovoltaikanlagen« herausgegeben, die einen guten ersten Überblick über die steuerlichen Themen verschafft sowie

• ein aktualisiertes Merkblatt »Liebhabereiwahlrecht bei kleinen Photovoltaikanlagen & Blockheizkraftwerken (Stand Januar 2022)« veröffentlicht.

Das BMF hat ein Faltblatt zur steuerlichen Behandlung einer Photovoltaikanlage nach neuem Recht (Stand JStG 2022, BMF online, 3.5.2023) veröffentlicht. Das Faltblatt kann von der Homepage des BMF heruntergeladen werden.

Das Landesamt für Steuern Niedersachsen hat durch Verfügung vom 17.10.2023 (S 2240 – St 222/St 221-2473/2022) ausführlich zur ertragsteuerlichen und gewerbesteuerlichen Behandlung von Photovoltaikanlagen Stellung genommen.

10. Literaturhinweise

Sterzinger, Vorsteuerabzug aus Dachsanierungen im Zusammenhang mit der Montage von Photovoltaikanlagen, UR 2012, 213; Wilhelmy, Die Nutzung von Sonnenenergie in der Wohnungseigentümergemeinschaft, NWB 2014, 452; Hufnagel, Auswirkungen der EEG-Novelle 2014, NWB 29/2015, 2157; Schulze zur Wiesche, Die ertragsteuerliche Behandlung von Photovoltaikanlagen, Die steuerliche Betriebsprüfung 11/15, 327; Schöpflin u.a., Besteuerung von Photovoltaikanlagen, NWB 12/2015, 856; Baltromejus, Ertragsteuerliche Aspekte des Betriebs eines Blockheizkraftwerks, NWB 3/2016, 172; Dohrmann, Vorsteuerabzug bei Photovoltaikanlagen, Die steuerliche Betriebsprüfung 03/17, 77; Schmidt, Steuerliche Folgen des Betriebs von Blockheizkraftwerken durch Wohnungseigentümergemeinschaften, NWB 27/2019, 1964; Becker, Photovoltaikanlagen im Umsatzsteuerrecht, NWB 2020, 2226; Urban, Vermarktung größerer Photovoltaikanlagen und § 7g EStG, NWB 2020, 3177; Zieglmaier/Heyd, Besteuerung von Photovoltaikanlagen, StuB Nr. 7 vom 08.04.2022.

11. Verwandte Lexikonartikel

→ Gewerblich tätige Personengesellschaften

→ Jahressteuergesetz 2019

→ Steuerstundungsmodelle

→ Unternehmensvermögen

→ Vorsteuerabzug

 

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